Die Bilanzierung und Bewertung von Forderungen

Unter Forderung wird im Handels- und Steuerrecht der Anspruch eines Unternehmens gegen eine andere Firma oder gegen Personen auf eine bestimmte Leistung, meistens in Form von Geld, verstanden.

Forderungen werden in größeren Betrieben im Rahmen der Debitorenbuchhaltung laufend betreut: Einbuchung nach Abschluss der Leistungserbringung, Überwachung von Rechnungsstellung und Zahlungseingängen, Mahnungen sowie Übernahme der Forderungen in den Jahresabschluss und deren korrekte Bewertung unter Berücksichtigung von Einzel- und Pauschalwertberichtigungen werden von dieser Abteilung innerhalb des betrieblichen Rechnungswesens durchgeführt.

Arten von Forderungen

Forderungen werden in der Bilanz auf der Aktivseite unter dem Umlaufvermögen ausgewiesen, weil sie kurzfristiges Vermögen darstellen, das leicht zu liquidieren ist. Das deutsche Handels- und Steuerrecht gliedert die Forderungen eines Unternehmens nach Schuldner und nach Art der Ansprüche, es werden im Einzelnen Forderungen aus Lieferungen und Leistungen, Forderungen gegen verbundene Unternehmen, Forderungen gegen Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht, sowie sonstige Vermögensgegenstände unterschieden. Die Forderungen aus Lieferungen und Leistungen umfassen alle Ansprüche, die ein Unternehmen durch den Verkauf von Waren oder das Erbringen von Dienstleistungen gegenüber Dritten erwirtschaftet hat.

Bei den Forderungen gegen verbundene Unternehmen handelt es sich um Ansprüche, die gegen Konzernunternehmen bestehen. Unter den Forderungen gegen Beteiligungsunternehmen werden alle Forderungen gegen Gesellschaften gezeigt, an denen das Unternehmen beteiligt ist oder von Gesellschaften, die ihrerseits Anteile an dem Unternehmen halten. Die Bilanzposition Sonstige Vermögensgegenstände stellt schließlich einen Sammelposten dar, unter dem alle Ansprüche gezeigt werden, die nicht unter den anderen Forderungsarten auszuweisen sind. Dies können zum Beispiel Forderungen aus Versicherungsentschädigungen oder auch gegen das Finanzamt sein.

Grundsätzliches zur Bewertung von Forderungen

Spätestens zum Jahresabschluss, in vielen Unternehmen auch schon für Monats- oder Quartalsabschlüsse, müssen die Forderungen auf ihre Werthaltigkeit hin überprüft werden. Dies folgt direkt aus dem Vorsichtsprinzip, nach dem ein ordentlicher Kaufmann sein Vermögen vorsichtig, unter Berücksichtigung aller ihm bekannten Risiken zu bewerten hat. Grundsätzlich werden Forderungen in der Bilanz mit den Anschaffungskosten oder gegebenenfalls mit dem niedrigeren Teilwert angesetzt. In der Regel entsprechen die Anschaffungskosten einer Forderung ihrem Nennwert, das heißt, der Betrag, der in der Rechnung an den Kunden ausgewiesen wird. Werden allerdings bereits bestehende Forderungen erworben, entspricht der Kaufpreis deren Anschaffungskosten. Forderungen gehören zum nicht abnutzbaren Anlagevermögen und werden somit auch nicht planmäßig abgeschrieben.

Wertaufhellende Tatsachen

Prinzipiell sind die tatsächlichen Verhältnisse, so wie sie sich am Bilanzstichtag darstellen, für die Bewertung von Forderungen maßgeblich. Der Jahresabschluss wird erst einige Zeit nach dem Ende des Geschäftsjahres aufgestellt. Oftmals werden jedoch zwischen dem Ende des Geschäftsjahres und der Bilanzerstellung Fakten bekannt, die für die Bewertung der Forderungen Relevanz besitzen. Diese sogenannten wertaufhellenden Tatsachen müssen dann auch bei der Bilanzierung berücksichtigt werden. Anders verhält es sich mit wertbeeinflussenden oder wertschaffenden Tatsachen: Dabei handelt es sich um neue Sachverhalte, die sich erst nach dem Bilanzstichtag ereignet haben und deswegen für die Bewertung der Forderungen in der Bilanz keine Rolle spielen dürfen.

Einzelbewertung von Forderungen

Wie für das gesamte Vermögen gilt prinzipiell auch für die Forderungen der Grundsatz der Einzelbewertung. Dementsprechend muss jede Forderung auf ihre Werthaltigkeit hin überprüft werden. Nach dem Ergebnis dieser Untersuchung unterscheidet man drei Arten von Forderungen: Einwandfreie Forderungen, zweifelhafte Forderungen sowie uneinbringliche Forderungen, die jeweils unterschiedlich zu bewerten sind. Am einfachsten ist die Bewertung von einwandfreien Forderungen, sie sind nach den oben geschilderten Grundsätzen zu ihren Anschaffungskosten beziehungsweise zum Nennwert anzusetzen. Bei den zweifelhaften Forderungen muss für die Bilanzierung der wahrscheinliche Wert oder der Teilwert ermittelt werden. Uneinbringliche Forderungen schließlich sind entweder mit dem Wert Null oder mit einem Erinnerungsrestbuchwert von 1 Euro anzusetzen.

Zweifelhafte Forderungen

Bei klassischen Fällen von zweifelhaften Forderungen liegt meist schon Zahlungsverzug seitens des Schuldners vor. Bereits durchgeführte Mahnungen blieben erfolglos. Denkbar ist auch, dass bekannt wurde, dass der Schuldner Insolvenz angemeldet hat – dann kann eine Forderung bereits vor ihrer Fälligkeit zweifelhaft werden. Auch wenn der Abnehmer einer Ware oder Dienstleistung nicht bezahlt, weil er eine Mängelrüge geltend gemacht hat, wird die Forderung dadurch zweifelhaft. Allen zweifelhaften Forderungen gemeinsam ist die Tatsache, dass der vollständige oder teilweise Verlust noch nicht endgültig feststeht, aber wahrscheinlich ist. Deswegen wird in Höhe der voraussichtlichen Wertminderung eine Einzelwertberichtigung auf die zweifelhafte Forderung durchgeführt. Eine Korrektur der Umsatzsteuer darf allerdings noch nicht erfolgen – dies ist erst zulässig, wenn die Höhe des Verlustes endgültig feststeht beziehungsweise die Forderung unabänderlich komplett ausgefallen ist. Daraus folgt, dass die Einzelwertberichtigung immer auf den Nettobetrag der Forderung vorzunehmen ist.

Uneinbringliche Forderungen

Erst wenn zum Beispiel eine Zwangsvollstreckung nach einem gerichtlichen Mahnverfahren ohne Erfolg blieb, Verjährung eingetreten ist oder der Insolvenzverwalter des Schuldners das Insolvenzverfahren mangels Masse eingestellt hat, ist eine Forderung uneinbringlich. Dann muss sie in voller Höhe abgeschrieben werden, eine Umsatzsteuerkorrektur muss zu diesem Zeitpunkt vorgenommen werden.

Direkte und indirekte Buchung von Einzelwertberichtigungen

Einzelwertberichtigungen können entweder direkt oder indirekt gebucht werden. Bei der direkten Buchung wird unmittelbar die Forderung im Haben gegen den Abschreibungsaufwand bebucht. Aus Gründen der Übersichtlichkeit ist das aber die Ausnahme, die indirekte Buchung von Wertberichtigung ist wesentlich verbreiteter. Bei dieser Methode wird die Abschreibungsbuchung gegen das Konto Einzelwertberichtigungen vorgenommen. Zu jedem Bilanzstichtag erfolgt dann lediglich eine Anpassung dieses Kontos, je nachdem ob ein höherer oder niedrigerer Betrag an Abschreibungen zu berücksichtigen ist.

Pauschalwertberichtigungen

Mit Hilfe einer Pauschalwertberichtigung wird das allgemeine Ausfallrisiko berücksichtigt. Das ist insbesondere wichtig für Unternehmen, die großes Massegeschäft besitzen, wie zum Beispiel Telekommunikationsanbieter. Hier können aus Gründen der Praktikabilität unmöglich alle Forderungen einzeln untersucht werden, mit der Bildung einer Pauschalwertberichtigung wird diesem Umstand angemessen Rechnung getragen. Für die Ermittlung der Höhe einer Pauschalwertberichtigung werden in der Regel die prozentualen Forderungsausfälle der letzten zwei bis fünf Jahre zugrunde gelegt.

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